במדריך זה דוגמאות פרקטיות לתכנוני מס בהעברת נכס בין בני זוג אגב גירושין, העברה לילדים וכן מכירת נכס אחד או יותר על ידי בני הזוג המתגרשים.
הסכם הגירושין יכול לאפשר במקרים מסוימים פטור מלא ממיסים בהעברה וגם במכירה של הנכסים לאחר מכן, שלא היה ניתן לבצע טרם לכך על ידי בני הזוג כפי שאפרט בהמשך.
מס שבח ומס רכישה בהעברה אגב גירושין
העברת נכסים בין בני זוג ללא מס שבח ומס רכישה – מה התנאים הנדרשים?
במקרה של פרידה בין בני הזוג – כדי להעביר את הזכויות בנכסים בין בני זוג ללא מיסים (לאו דווקא דירת מגורים – גם נכס מסחרי או אחר) – מספיק פסק דין מאושר על ידי בית המשפט לענייני משפחה או בית הדין הרבני המציין את ההעברה – לאחר תיקון 55 לחוק, משנת 2005 ובהתאם להוראת הביצוע מס. 6/2006 מיום 17.7.2006 – לא נדרש גט בפועל בבית הדין הרבני וגם אין צורך שייגמרו כל ההליכים בין בני הזוג.
מספיק למעשה פסק דין (חלקי) בין בני הזוג גם טרם סיום כל ההליכים, מספיק שפסק הדין יהיה אגב הליך הגירושין, כדי לבצע את ההעברה ביניהם ללא מיסים. ("אגב" – לפני הגירושין או לאחריהם – אך אין דרישה לסיום ההליך).
בהתאם לסעיף 4א לחוק מסמ"ק, ההעברה הנ"ל למעשה לא מוגדרת כעסקה בין הצדדים על פי חוק מיסוי מקרקעין ובהתאם לא יחולו מיסים בהעברה. בעבר היה נדרש גט, אך החוק תוקן כאמור.
לעניין מס השבח בהעברה אגב גירושין – מאחר ובהתאם לסעיף 4א לחוק ההעברה בין הצדדים לא מוגדרת כעסקה, זוהי למעשה דחייה מתשלום מס שבח לדירה לבני זוג שמתגרשים כך שבן הזוג שקיבל את הדירה, ככל וירצה למכור אותה בעתיד וזו לא תהיה דירתו היחידה בעת המכירה, יחויב במס שבח בהתאם לשבח שנצבר החל מיום הרכישה ההיסטורי של שני בני הזוג עד למועד זה (שזה למעשה מהווה יתרון לעיתים מאחר וככל והדירה נרכשה במועד המוקדם לשנת 2014 – יהיה זכאי לקבל הקלה לינארית ממס שבח במכירה על התקופה הקודמת למועד זה).
דחיית התשלום ניתנת בין אם העברת זכויות המקרקעין בוצעה בין בני הזוג, ובין אם היא בוצעה בין בני הזוג לילדיהם. דחיית התשלום נולדה מתוך ההנחה כי כאשר בדירה מחזיק עדיין אחד מבני הזוג או אחד הילדים וטרם נמכר הנכס לגורם אחר, לא נכון ולא ראוי לגבות מס. למעשה, לא התקיים אירוע מס במקרים שכאלו כיוון שהזכויות במקרקעין נותרו בידי חלקים מאותה משפחה שהתפרקה.
האם העברה לילדים או מהילדים לאחד ההורים פטורה גם היא ממיסים אגב הסכם גירושין?
סעיף 4א לחוק קובע כי העברת זכויות בזכות במקרקעין הנעשית על פי פסק דין שניתן אגב הליכי גירושין, לא יראוה כמכירה בין אם היא העברה בין בני הזוג ובין אם היא העברה מהם לילדיהם.
כלומר ניתן להעביר לילד אגב גירושין ללא מיסים אך לא הפוך – כלומר לא מהילד לאחד ההורים – גם אם זה נעשה אגב הסכם גירושי ההורים. במקרה של העברה מהילד להוריו, יחולו המיסים הרגילים בהעברה ללא תמורה בין קרובים (פטור ממס שבח ומס רכישה מופחת בגובה שליש ממדרגות מס הרכישה הרגילות).
האפשרות להעביר את אחד הנכסים או יותר לילדים אגב הסכם הגירושין ללא כל מיסים בהעברה היא יתרון משמעותי בתכנוני מס בתוך המשפחה, כפי שאפרט בהמשך.
מהי הגדרת בן זוג?
משרדי מיסוי מקרקעין הרחיבו את הגדרת בני הזוג לאורך השנים וכיום בן זוג יוגדר כבני זוג נשואים / בני זוג ידועים בציבור / בני זוג מאותו מין (חד מיניים).
כלומר אין מדובר רק בגירושין בין בני זוג נשואים לצורך השימוש בסעיף 4א לחוק אלא גם בפרידה של בני זוג ידועים בציבור.
היטל השבחה בהעברה אגב גירושין
כאמור העברות בין בני זוג פטורות ממיסים – מס רכישה ומס שבח מכל אחד למשנהו. האם גם קיים פטור מתשלום היטל השבחה בהעברה בין בני זוג אגב גירושין?
היטל ההשבחה הוא היטל שמשולם לרשות המקומית בגין זכויות בנייה בלתי מנוצלות הקיימות בנכס בעת המכירה או ההעברה של הנכס. גביית ההיטל נעשית בשני מצבים – או כאשר מתבצעת העברת זכויות במקרקעין באמצעות מכירה, או כאשר מנוצלת האפשרות להשביח את הנכס באמצעות בנייה (הוצאת היתר בנייה).
לאחרונה הוגשה הצעת חוק (הצעת חוק התכנון והבנייה (תיקון – דחיית תשלום היטל השבחה אגב גירושין) אשר טרם התקבלה) המנסה לפתור את הצדדים מתשלום היטל השבחה מתוך הרציונל כפי שהובא בהצעה כי במקרה השבחה כמו במקרה מס שבח או מס רכישה, הנכס נותר עדיין בידי המשפחה שרוצה היא רק לחלק את הרכוש בין בני המשפחה, לא מתקיים אירוע מכירה. כמו כן, לא התבצע מימוש של הזכות במקרקעין. לפיכך אין לגבות גם במצב זה דמי היטל על ההשבחה. מן הראוי שתהיה אחידות בין הרשויות הן בתשלום מס השבח לרשויות המס והן בתשלום היטל ההשבחה לרשות המקומית.
רוב הרשויות המקומיות / ועדות מקומיות לתכנון ולבנייה נוהגות לדחות את תשלום ההיטל למועד המכירה או מימוש הזכויות על ידי בן זוג אשר מקבל את הזכויות בנכס ממשנהו, באמצעות החתמתו על כתב התחייבות, כך שבמקום שבן הזוג מעביר הזכויות ישלם את היטל ההשבחה במועד ההעברה ביניהם, בן הזוג מקבל הזכויות ישלם בעתיד את ההיטל במועד מכירת הזכויות או מימושן (הגשת בקשה להיתר). מנגד ישנן רשויות מקומיות שיגבו היטל השבחה כבר בהעברה אגב גירושין בין הצדדים.
לדוגמא, ועדת הערר ירושלים קבעה לאחרונה כי בני זוג שהעבירו את הזכויות על הדירה לאחד מהם במסגרת הליך גירושין יידרשו לשלם היטל השבחה בדומה לעסקת מכר רגילה. בין היתר ציינה הוועדה כי קיים שוני בין מצב בו העברת הזכויות נעשית לפני הליך הגירושין לבין מצב שבו העברת הזכויות נעשית לאחריו. אם העברת הזכויות נעשית לפני הליך הגירושין, הרי שייתכן בהחלט כי מדובר בהעברה ללא תמורה בין קרובים. הוועדה המקומית אינה יכולה להיכנס למערכת היחסים המשפחתית לבדיקה האם מדובר בהעברה ללא תמורה.
מאחר שבהליך גירושין לא מועברים לרוב כספים בין הצדדים, הרי שאם יחול היטל השבחה בוועדה המקומית הרלוונטית, זה עשוי ליצור בעיה תזרימית של בני הזוג ולכן רצוי מאוד לוודא לפני הליך ההעברה אם יחול היטל ואולי אפילו לציין בהסכם הגירושין כחלק מאיזון המשאבים בין בני הזוג על מי הוא יחול, אם יחול.
העברת דירת מגורים יחידה בין בני זוג
מה תכנון המס הרצוי לעשות במקרה של העברה אגב גירושין של דירה יחידה ששווייה נמוך ממדרגות סף מס הרכישה של דירה יחידה?
אמנם העברה אגב גירושין פטורה למעשה ממיסים בין בני הזוג – כך שבאופן אוטומטי עו״ד הצדדים יבצע את הדיווח לרשות המיסים באמצעות העברה לפי סעיף 4א לחוק, או שלא ידווח כלל מאחר ואין חובת דיווח לרשות המיסים על ההעברה אגב גירושין (למרות שמומלץ מאוד לדווח כפי שאבהיר בהמשך) אך למעשה אם יפעל כך מדובר בדחיית מס. לא נוצר הליך רכישה חדש מאחר ולא היה אירוע מס כחלק מעקרון רציפות המס.
למה חשוב להבין שמדובר בדחיית מס ולא אירוע מס?
לצורך הדוגמא – דירה שנרכשה בשנת 2014 ואילך – ללא זכאות להקלה לינארית במכירתה אלא רק לפטור ממס שבח במכירה כדירה יחידה של מקבל הדירה בעתיד אם אכן היא תישאר דירתו היחידה, מה אם ירצה מקבל הדירה לרכוש דירה נוספת מבלי למכור את דירת הגירושין שקיבל בתחילה כדירה חליפית לדירה הנרכשת על ידו, אבל בעתיד הרחוק כן יחליט למכור את הדירה שקיבל אגב גירושין? הרי יחויב במס שבח במכירה על השבח שהצטבר כל התקופה ההיסטורית מיום רכישתה על ידי שני בני הזוג. לכן רצוי לשקול לדווח את העסקה לאו דווקא לפי סעיף 4א לחוק אשר דוחה את תשלומי המיסים אלא דווקא לדווח את העברת הזכויות בין בני הזוג כעסקת מכר רגילה ביניהם כדי ליצור מחיר רכישה חדש, כך שבעתיד במכירתה מס השבח של בן הזוג יהיה נמוך משמעותית.
הרי בכל מקרה אם זו דירתם היחידה של בני הזוג, בן הזוג המעביר יהיה פטור בהתאם לסעיף 49ב2 לחוק כדירה יחידה בהעברה למקבל, והמקבל יהיה פטור ממס רכישה מאחר ושווי הדירה נמוך ממדרגות סף מס הרכישה של דירה יחידה (שנכון לשנת 2024 עומד ע״ס 1,978,745 ש״ח).
לעומת זאת, אם שווי הדירה גבוה מסף המס כאמור, לטעמי לא כדאי לדווח בצורה זו מאחר ויחול מס רכישה בין הצדדים ולכן רצוי לדווח בהתאם לסעיף 4א לחוק אשר יפטור את הצדדים ממיסי העברה ביניהם.
מכירת 2 דירות על ידי בני זוג אגב גירושין – מה תכנון המס הרצוי?
במקרה של 2 דירות בתא המשפחתי – אשר בני הזוג רוצים למכור כחלק מהליך בגירושין ביניהם ולהתחלק בתמורה – מבחינה מיסויית – אם ימכרו אותן כשעדיין הם בעלים יחד בכל דירה כדי להתחלק בתמורה – מבלי להעביר מחצית מכל דירה מבן זוג אחד למשנהו כך שייווצר מצב שכל אחד מהם יהיה בעלים בנפרד של דירה יחידה – הרי שאת הדירה הראשונה לא ניתן יהיה למכור בפטור ממס שבח כדירה יחידה (מאחר שלכל בן זוג זכויות בדירה הנוספת בעת מכירתה) ורק לאחר מכירתה ותשלום מס השבח עבורה, ניתן יהיה למכור את הדירה היחידה שנותרה לבני הזוג המתגרשים בפטור ממס שבח, כך שרצוי מאוד קודם לחלק את הדירות כך שכל בן זוג יקבל דירה אחת ומכוח פסק הדין ביניהם יהיה זכאי למכור אותה כבר בפטור ממס שבח כדירה יחידה לפי סעיף 49ב(2) לחוק.
פסק הדין למעשה גורם להפרדה רכושית בין בני הזוג ולכך שהם כבר לא ייחשבו כתא משפחתי אחד טרם המכירה, ולכן הוא מהווה פלטפורמה לתכנון מיסויי חכם ולגיטימי.
מה במקרה של 3 דירות או יותר של בני הזוג שרוצים למכור אגב גירושין?
במקרה של 3 דירות או יותר לתא המשפחתי, בעריכת הסכם הגירושין בנוסף להעברת דירה אחת לכל אחד מבני הזוג, ניתן לעשות שימוש באפשרות של העברה של אחת הדירות לילד מעל גיל 18, כך שכל אחד מהצדדים יקבל דירה אחת בלבד אותה כל אחד יהיה יכול למכור בפטור ממס שבח כדירה יחידה.
האם ניתן יהיה למכור כל דירה של מי מבני הזוג באופן מיידי בפטור ממס שבח כדירה יחידה עם קבלתה אגב הגירושין?
אמנם אין תקופת צינון או חובת המתנה על ידי בן הזוג מקבל הדירה לצורך מכירתה בפטור ממס שבח כדירה יחידה, מיד עם קבלתה אגב הגירושין, אבל בהחלטת מיסוי 1609/21 הודגש כי התנאי שהוסף בסעיף 49ב2 לחוק כי הדירה בבעלות בני הזוג במשך תקופה העולה על 18 חודשים, ובני הזוג התגוררו בדירה לתקופה העולה על 18 חודשים טרם הגירושין הוא חובה לצורך קבלת הפטור.
כלומר כשהדירה מועברת בשלמות לאחד מבני הזוג במסגרת העברה אגב גירושין לפי סעיף 4א לחוק, הוא יהיה זכאי למכור אותה בפטור ממס שבח באופן מיידי רק אם בני הזוג היו בעלי זכויות בה לפחות 18 חודשים – ואם טרם חלף המועד, על המוכר להמתין לחלוף המועד מקבלת הדירה כדי להיות זכאי למכור אותה בפטור כאמור.
האם יש חובת דיווח לרשות המיסים על עסקת ההעברה אגב גירושין בין בני זוג לפי סעיף 4א לחוק?
אמנם מבחינת לשכת רישום המקרקעין מספיק להציג אישור עירייה על היעדר חובות, פסק דין ויתר המסמכים לצורך העברת הזכויות אגב גירושין מצד אחד למשנהו, ללא צורך בהצגת אישורי המיסים כמו בעסקת מכר לצורך ביצוע ההעברה אגב גירושין – אך לדעתי חובה לדווח על העסקה גם לרשות המיסים וזאת כדי להסדיר ולעדכן בכך את רשות המיסים בחלוקה המיסויית ביניהם – כמהלך צופה פני עתיד – ההסכם בין הצדדים שקיבל תוקף של פסק דין מהווה גם הסכם ממון ויוצר הפרדה רכושית ומיסויית ביניהם וחשוב שברשות המיסים יעודכנו. כל דירה מיסויית שייכת לתא משפחתי נפרד ולאחר מכן עם המכירה ורכישה של דירה אחרת על ידי כל אחד מהצדדים – יהיה זכאי לפטור ממס שבח כדירה יחידה בהתאם לסעיף 49ב2 לחוק.
שיקולים נוספים בחלוקת נכסים בין בני זוג אגב גירושין
כיצד מבצעים בני הזוג את חלוקת המשאבים ביניהם אם לצורך הדוגמא יש שני נכסים של בני הזוג בשווי זהה אבל המיסוי של כל אחד מהם שונה מהותית בעת המכירה (כדוגמת דירת מגורים שעליה ניתן לקבל פטור ממס שבח במכירה או הקלה לינארית לעומת נכס מסחרי בגינו לא ניתן לקבל פטור ממס שבח כלל, וככל והוא נרכש מוקדם יותר המיסוי יהיה גבוה יותר בהתאם למדרגות המס לאורך התקופה) – האם מתחשבים בפוטנציאל המס העתידי בחלוקה בין בני הזוג?
ישנם בני זוג או עורכי דין מטעמם אשר נוהגים לחלק את החלוקה כחלוקת ברוטו, לפי שווי נוכחי ללא חישוב הוצאות מס שבח / היטל השבחה הצפויות, וישנם הנוהגים לחלק לפי חלוקת נטו – שווי כל נכס בקיזוז המס הצפוי במקרה של מכירתו. בכל מקרה חשוב לדעת לפני החלוקה אם יש אומדן תשלומי המיסים הצפויים של כל דירה.
האם ניתן לעשות שימוש בפסק דין שניתן לפני שנים רבות לצורך העברה של נכס בין בני זוג אגב גירושין?
בהתאם לפסיקה וכן בהתאם להחלטת מיסוי מס. 34/97 מיום 9.2.2009 נקבע כי כל עוד בני הזוג טרם פירקו את השיתוף ביניהם בפועל, ניתן להחיל את סעיף 4א לחוק בהעברה ביניהם מכוח פסק הדין שניתן לפני שנים רבות מיום הוצאתו.
הכותב, עו"ד דורון אהרוני, בעל תואר ראשון במשפטים (LL.B) בהצטיינות וחבר בלשכת עורכי הדין בישראל משנת 2003, מעורכי הדין המובילים בתחום דיני החוזים, מקרקעין ומיסוי מקרקעין, מתמחה בייצוג משפטי בעסקאות מקרקעין – מכירה ורכישה, יזמות, ובעל מומחיות וניסיון נרחב בתחום מיסוי מקרקעין; יועץ ומלווה של עסקאות מקרקעין בסקטור הפרטי והעסקי תוך פתרונות מיסויים יצירתיים, ומייעץ במיסוי מקרקעין לעורכי דין בתחום.
עו"ד דורון אהרוני מלווה את לקוחותינו בשלב העברה של נכסים מכוח הסכם גירושין שקיבל תוקף של פסק דין ביניהם, וכן במכירתם, ומלווה ומייעץ בתכנוני מס טרם הגירושין, לפני עריכת הסכם ולאחריו כולל מתן ייעוץ לעורכי דין העוסקים בדיני משפחה בתכנון מס מקדים.
ליצירת קשר:
Email: doron@doron-aharoni.com
כפר סבא: משרד עו"ד דורון אהרוני, בית יניב, רח' ששת הימים 42 כפר סבא
טל': 09-7429382 פקס: 09-7429534
תל אביב: משרד עו"ד דורון אהרוני במגדל המוזיאון, רח' ברקוביץ 4, תל אביב
טל': 03-6421088 פקס: 03-9400125
*מאמר זה אינו מהווה תחליף לייעוץ משפטי פרטני