היתרונות ברכישת בעלות בשליש דירה במקום דירה בשלמות
כחלק מתכנון מס למשקיעי דירות, במיוחד לשותפים, ישנו נושא שחוזר בכל פעם בשיקולי הרכישה של המשקיעים – והוא כי בעלות בשליש דירה בכל רכישה (גם ברכישה של מספר דירות) מהווה יתרון מיסויי משמעותי ועשויה לחסוך מס שבח ומס רכישה למשקיע.
ברשימה זו אפרט את כל ההקלות בנושא, ואת הכדאיות ברכישה ואף בקבלת זכויות בהורשה או אפילו בהפרדה רכושית בין בני זוג בחלוקה לשלישים.
שליש דירה – מס שבח
בהתאם לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), תשכ"ג-1963 – מוכר שהוא בעל הזכויות בדירת מגורים יחידה, ושבעת המכירה לא קיימת בבעלותו בעת ובעונה אחת יותר מדירת מגורים אחת, רשאי למכור את דירתו היחידה בפטור ממס שבח.
בניגוד לעבר, אין כיום משמעות למספר הדירות שהיו בבעלות המוכר טרם המכירה של דירתו היחידה, וכיום ישנה אפשרות למכור דירה אחת בפטור ממס שבח לפי סעיף 49ב(2) לחוק. על המוכר להיות בעל זכות בדירה הנמכרת ל-18 חודשים לפחות בטרם יוכל למכור בפטור את דירתו היחידה.
מה במקרה ובעת המכירה למוכר יש זכויות ב״ספיחי דירה״? כלומר בדירות נוספות שבהן הזכויות שלו לא בשלמות? האם עדיין יהיה זכאי למכור את דירתו העיקרית שבה הבעלות שלו מלאה בפטור ממס שבח?
בתיקון לסעיף בחוק שהחל מ-1.1.2014 בהוראת הביצוע 5/2013 לחוק ההסדרים בשעתו ניתנה הקלה – בעל דירה יחידה, שלו זכויות בשליש בדירה נוספת או פחות, עדיין יכול יהיה ליהנות ממכירת הדירה היחידה העיקרית בפטור ממס שבח.
למעשה – בהנחה והמוכר בעל עד שליש מהזכויות בדירה נוספת יחד עם שותפים נוספים (אשר אינם תא משפחתי – כלומר לא כולל ילדים עד גיל 18 או בני זוג), אין הבעלות בשליש הדירה מפריעה לו במכירת הדירה העיקרית בפטור מלא ממס שבח.
האם ניתן להחזיק במספר ״שלישים״ בדירות ועדיין כל שליש לא יפריע למשנהו לעניין מס רכישה ומס שבח?
לעניין זה – יודגש כי גם אם למוכר הדירה העיקרית בעלויות נוספות ב״ספיחי דירות״ שלא עולה על שליש בכל דירה, והדירות לא מצויות באותה חלקה, עדיין יהיה זכאי למכור את דירתו היחידה העיקרית בפטור ממס שבח כאמור.
- יש להבדיל – הדירה העיקרית בה למוכר בעלות מלאה, אכן תמנע את קבלת פטור ממס שבח במכירת הדירה בה למוכר שליש מהזכויות, אך זכות הבעלות בשליש מהזכויות לא תפריע לו למכירת הדירה העיקרית בפטור ממס שבח.
בהתאם לכך, ההמלצה היא ככל שהנושא מתאפשר, במקרה של רכישת דירות להשקעה על ידי מספר שותפים (אשר כאמור אינם מהווים תא משפחתי – בני זוג וילדים עד גיל 18), רצוי לרכוש (ככל שניתן לעשות זאת מעשית) זכויות בשליש דירה בכל פעם, על ידי כל אחד מהרוכשים, ובכך למעשה לא" לשרוף" את האפשרות למכור בשלב כלשהו את הדירה העיקרית בפטור ממס שבח כדירה יחידה ואף לחסוך במס רכישה ברכישה החליפית של הדירה הנמכרת – כפי שאבהיר בהמשך.
שליש דירה – מס רכישהֿ
לנושא זה גם הקבלה לעניין מס רכישה ברכישת דירה חליפית לדירה העיקרית הנמכרת – כלומר, עם מכירת הדירה העיקרית בפטור ממס שבח כדירה יחידה, ניתן יהיה לרכוש דירה חליפית במדרגות מס רכישה של דירה יחידה הנמוכה משמעותית ממדרגות דירה נוספת, למרות זכויותיו של המוכר בעד שליש בדירה או דירות אחרות.
כלומר הזכאות למדרגות מס הרכישה הנמוכות, אינה נפגעת כתוצאה מהחזקה של חלק נוסף בדירה שאינו עולה על שליש.
- יש להדגיש לעניין זה – ברכישת כל שליש בדירה נוספת על ידי המשקיע שבבעלותו דירה יחידה בשלמות – הוא ישלם מס רכישה מלא (במדרגות דירה שנייה ומעלה) על רכישת כל שליש דירה. אבל, ברכישת דירה עיקרית החליפית לדירה השלמה הנמכרת על ידו – ישלם מס רכישה מופחת במדרגות דירה יחידה. הדירה וזכות הבעלות בשליש מהזכויות בדירות נוספות לא תפריע לו.
העברה ללא תמורה של דירה לילדים – האם העברה בשלישים היא הפתרון?
דוגמא נוספת של שימוש ב״חוק השלישים״ היא במקרה של הורה המעוניין להעביר בחייו ללא תמורה דירה לילדיו, ושוקל כיצד לחלקאת הזכויות ביניהם. אם להורה מספר ילדים, מעל גיל 18, העברה של שליש מהזכויות בדירה לכל ילד למעשה לא תפגע בילד לכשירצה למכור את דירתו היחידה בפטור ממס שבח ולרכוש דירה חליפית במדרגת מס רכישה נמוכה של דירה יחידה.
לעניין זה, יש לקחת בחשבון שזכויות בשליש דירה עלולות להפריע לילדיו להשתתף בהגרלות דיור מוזל מטעם הממשלה כגון ״מחיר למשתכן״ למיניהן, ולכן כדאי לוודא זאת טרם ההעברה של הדירה לילדים.
להרחבה בנושא, הכנסו למאמר שלי בנושא העברת דירה ללא תמורה לקרוב.
דירה חליפית
האם הבעלות בשליש דירה נוספת תמנע את האפשרות של המוכר להתאים את הסעיף של דירה חליפית למצב שלרכישה של שליש נוסף לאחר בעלות של דירה יחידה?
אם הדירה נמכרת לאחר רכישת דירה חליפית אשר נרכשה קודם על ידי המוכר, וזאת לאחר שהמוכר התחייב למכור את דירתו הראשונה בתוך 18 החודשים מרכישת הדירה החליפית, יינתן פטור מלא ממס שבח במכירת הדירה. כלומר, החוק מאפשר למוכר הדירה לרכוש דירה חליפית טרם מכירתה, ולהמתין עד 18 חודשים שמועד ספירתם הוא יום חתימת ההסכם (ולא יום מסירם החזקה), ובטווח הזמן הזה למכור את דירתו העיקרית בפטור ממס שבח. כלומר בעסקאות מכר תקופת הגרייס למכירת הדירה החליפית תהיה 18 חודשים מיום החתימה על הסכם הרכישה.
במצב בו הרוכש של שליש הדירה מתכוון למכור את דירתו היחידה בכל מקרה, ללא רכישה של דירה אחרת בשלמות לאחריה, אלא רק שליש דירה, יהיה זכאי לעשות שימוש בהקלה של סעיף הדירה החליפית גם ברכישה של השליש, ולשלם מס רכישה מופחת במדרגות דירה יחידה על השליש הנרכש, בדיוק בדומה למצב של דירה יחידה חליפית בשלמות.
דירת ירושה
יורש בעל דירה יחידה – באילו מקרים כדאי לו לקבל דירה בשלמות מירושה או בחלקים?
לצורך הדוגמא, במקרה של מספר יורשים – ומספר נכסים בעיזבון – ניתן לחלק את הירושה בהסכמה בין היורשים באמצעות הסכם חלוקת עיזבון בכל צורה שהיורשים יבחרו ולהגיש את ההסכם יחד עם צו הירושה או צו קיום הצוואה שהתקבל. כלומר ישנה גמישות רבה ברישום הורשה לטובת היורשים כל עוד ישנה הסכמה ביניהם.
אם ליורש קיימת דירה יחידה טרם רישום ההורשה, הוא למעשה זכאי למכור אותה בכל שלב בפטור מלא ממס שבח תוך עמידה בתנאי סעיף 49ב(2) לחוק מיסוי מקרקעין ואף לרכוש במקומה דירה חליפית במדרגות מס רכישה מופחתות של דירה יחידה.
לעומת זאת, אם יהיו בבעלותו דירות נוספות שקיבל בירושה (ולמנוח היתה יותר מדירה אחת בעת פטירתו כך שלא ניתן יהיה לעשות שימוש בפטור מוריש לפי סעיף 49ב(5) לחוק במכירתה), כבר לא יהיה פטור ממס שבח במכירתה, וגם לא ייהנה ממדרגות מס רכישה מופחתות ברכישה של הדירה החליפית שירצה לרכוש בעתיד.
בקבלת דירה ירושה – בהתאם לסעיף 49ג לחוק מיסוי מקרקעין – גם בעלות במחצית ירושה ומטה לא תיחשב כדירה נוספת כדי״לשרוף״ את הפטור במכירת דירתו היחידה הקיימת של היורש בפטור ממס שבח – בהתאם לסעיף 49ב(2) לחוק כדירה יחידה, ולרכוש תחתיה דירה יחידה אחרת במדרגות מס רכישה מופחתות של דירה יחידה.
ההטבה במקרה של הורשה – אין פה כל הגבלה על מספר הדירות הנוספות שקיבל היורש בירושה כל עוד זכויותיו בכל דירה נוספת קטנות ממחצית. שימו לב שמדובר בעד מחצית הזכויות בכל דירה נוספת ולא במקרה של עד שליש מהזכויות בכל דירה נוספת מאחר שמדובר בדירה שהתקבלה בירושה, בשונה מדירה שנרכשה שלא דרך ירושה – שאז מדובר בעד שליש מהזכויות בדירה.
להרחבה בנושא, הכנסו למאמר בנושא דירת ירושה ו- הסכם חלוקת עיזבון בין יורשים.
דירת ירושה יחידה + שליש
מה אם למוריש בנוסף לדירת המגורים היחידה שהותיר ליורשים היו זכויות בחלק נוסף בדירה בפחות משליש?
אמנם לעניין מס שבח ישנה אפשרות למכור דירה בפטור ממס שבח כדירה יחידה, אף אם למוכר חלק נוסף בדירה שאינו עולה על שליש (אם כי במקרה כזה מכירת השליש בעתיד לא תהיה פטורה ממס שבח).
האפשרות לעשות שימוש בפטור ממס שבח על פי סעיף 49ב(5) לחוק – ״פטור מוריש״
אחד התנאים לשימוש בסעיף זה ולקבל זכאות ל״פטור מוריש״ ממס שבח במכירת דירת ההורשה הוא כי המוריש היה בעת פטירתו בעלים של דירת מגורים אחת בלבד.
האם חלק בזכויות של המנוח שאינו עולה על שליש שולל קבלת פטור מוריש על ידי היורשים?
לעניין זה, נקבע בפסיקה כי גם חלק קטן נוסף שהיה בבעלותו של המוריש טרם פטירתו, ישלול פטור זה.
בפס״ד וייסגלס נדון מקרה בו למורישה שהייתה בעלים של דירה ועוד 1/20 מדירה נוספת ומן היורשים נמנעה האפשרות לנצל את פטור המורישה (סעיף 49ב(5), בגין החלק העודף של 1/20.
נקבע כי סעיף 49ג, המאפשר החזקה של חלק נוסף, חל כלשונו אך ורק לעניין הפטור הקבוע לדירה יחידה (סעיף 49ב(2)) ולא לעניין פטורים אחרים – כגון מוריש מכוח סעיף 49ב(5).
כלומר, על פי פסק הדין החלק הנוסף בדירת הירושה בה למנוחה היו זכויות של פחות משליש, שלל פטור מלא במכירת דירה שלמה.
חלוקת נכסים בהפרדה רכושית בין בני זוג אגב גירושין
הסכם הגירושין יכול לאפשר במקרים מסוימים פטור מלא ממיסים בהעברה וגם במכירה של הנכסים לאחר מכן, שלא היה ניתן לבצע טרם לכך על ידי בני הזוג כפי שאפרט בהמשך.
סעיף 4א לחוק קובע כי העברת זכויות בזכות במקרקעין הנעשית על פי פסק דין שניתן אגב הליכי גירושין, לא יראוה כמכירה בין אם היא העברה בין בני הזוג ובין אם היא העברה מהם לילדיהם.
כלומר ניתן להעביר לילד אגב גירושין ללא מיסים אך לא הפוך – כלומר לא מהילד לאחד ההורים – גם אם זה נעשה אגב הסכם גירושי ההורים.
האפשרות להעביר את אחד הנכסים או יותר לילדים אגב הסכם הגירושין ללא כל מס בהעברה היא יתרון משמעותי בתכנוני מס בתוך המשפחה. מאחר שהסכם הגירושין גורם להפרדה רכושית בין כל הצדדים, הרי העברה של שליש דירה לכל אחד מבני הזוג המתגרשים ושליש נוסף מהדירה לילד הבגיר תגרום לכך שלמעשה לכל אחד מהצדדים אשר יהיה מצוי בהפרדה רכושית תהיה בעלות בשליש דירה בלבד, ולכשירצה לרכוש דירה בשלמות לאחר מכן יהיה זכאי לקבלת הקלה מיסויית משמעותית – ולשלם מס רכישה מופחת במדרגות דירה יחידה עם רכישתה וגם במכירתה לאחר מכן.
להרחבה בנושא הכנסו למאמר – מכירת דירה אגב גירושין:
לצורך הבנת המשמעות של החיסכון במס הרכישה בבעלות של שליש בדירות, אפרט להלן את מדרגות מס הרכישה העדכניות לשנת 2025-2024 בכל סוגי עסקאות הרכישה הקיימות – לרוכשים של דירה יחידה (שלהם כאמור בעלויות בעד שליש דירה בכל פעם בנכסים נוספים) ולרוכשים שאת הנכסים הנוספים רכשו שלא ב״דרך השלישים״ ושלהם למעשה כל רכישה לאחר מכן תחויב על פי מדרגות דירה שנייה ויותר:
מדרגות רכישת דירת מגורים יחידה – בתוקף מה-16 בינואר 2024 עד ל-15 בינואר 2025
- על חלק השווי שעד 1,978,745 ₪: 0%
- על חלק השווי שבין 1,978,745 ₪ – 2,347,040 ₪ – 3.5%
- על חלק השווי שבין 2,347,040 ₪ – 6,055,070 ₪– 5%
- על חלק השווי שבין 6,055,070 ₪ – 20,183,565 ₪ – 8%
- על חלק השווי שמעל 20,183,565 ₪ – 10%
מדרגות רכישת דירת מגורים שנייה ויותר – בתוקף מה-16 בינואר 2024 עד ל-15 בינואר 2025
- על חלק השווי שעד 6,055,070 ש"ח – 8%
- על חלק השווי העולה על 6,055,070 ש"ח – 10%
לצורך הדוגמא, ההבדל בין רכישת דירה יחידה או דירה נוספת בשווי של 2,500,000 ₪:
סה"כ מס רכישה לדירה יחידה בשווי 2,500,000 ₪ עד ה-15 בינואר 2024: 23,684 ₪
סה"כ מס רכישה לדירה נוספת בשווי 2,500,000 ₪ עד ה-15 בינואר 2024: 200,000 ₪
כפי שניתן להבין, מדובר בהפרש משמעותי! ופה מדובר רק במס הרכישה, לא כולל את המיסוי שיחול במס השבח של כל מוכר דירה קיימת.
לסיכום, יש לשקול את נושא רכישה או קבלת זכויות בחלקי דירה של עד שליש בכל פעם, כחלק מאסטרטגיית תכנון המס למשקיעים. זה יכול להיות מהותי מאוד בראייה לטווח ארוך.
*מאמר זה אינו מהווה תחליף לייעוץ משפטי פרטני
הכותב, עו"ד דורון אהרוני, בעל תואר ראשון במשפטים (LL.B) בהצטיינות וחבר בלשכת עורכי הדין בישראל משנת 2003, מעורכי הדין המובילים בתחום דיני החוזים, מקרקעין ומיסוי מקרקעין, מתמחה בייצוג משפטי בעסקאות מקרקעין – מכירה ורכישה , יזמות, ובעלמומחיות וניסיון נרחב בתחום מיסוי מקרקעין; יועץ ומלווה של עסקאות מקרקעין בסקטור הפרטי והעסקי תוך פתרונות מיסויים יצירתיים, ומייעץ במיסוי מקרקעין לעורכי דין בתחום.
ליצירת קשר:
Email: doron@doron-aharoni.com
כפר סבא: משרד עו"ד דורון אהרוני, בית יניב, רח' ששת הימים 42 כפר סבא
טל': 09-7429382 פקס: 09-7429534
תל אביב: משרד עו"ד דורון אהרוני במגדל המוזיאון, רח' ברקוביץ 4, תל אביב
טל': 03-6421088 פקס: 03-9400125